El 8 de diciembre de 2020 se publicó, en el Diario Oficial de la Federación, el Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y del Código Fiscal de la Federación.
A continuación, compartimos algunas consideraciones y comentarios a tomar en cuenta de la Reforma Fiscal:
A) Código Fiscal de la Federación (CFF).
- 1 Regla General Antiabuso (Artículo 5-A).
Se establece que, independientemente de los efectos fiscales que las autoridades otorguen a los actos jurídicos de los contribuyentes mediante la aplicación de esta norma, también pueden llevarse a cabo las investigaciones y determinar las responsabilidades penales por la comisión de los delitos fiscales.
A pesar de que la regla general antiabuso se incluyó a partir del ejercicio fiscal 2020, aun no se ha aplicado por las autoridades fiscales, inclusive no se ha regulado cómo funcionará y se integrará el órgano colegiado conformado por funcionarios de la Secretaria de Hacienda y Crédito Público y el Servicio de Administración Tributaria.
Esta disposición es un cambio fundamental en cómo se interpretará y aplicarán las disposiciones fiscales en nuestro país, pues a pesar de que se trate de transacciones legales, en caso de que las autoridades fiscales consideren que se produjo un beneficio fiscal y que el acto o serie de actos jurídicos no tienen una razón jurídica (razón de negocios), podrán recaracterizar la transacción e imputar los efectos fiscales correspondientes.
- 2 Horario del Buzón Tributario (Artículo 13).
Se especifica que el horario del buzón tributario es el que corresponde a la Zona Centro de México.
- 3 Enajenaciones a plazo con pago diferido o en parcialidades (Artículo 14).
Se entenderá que se llevan a cabo enajenaciones a plazo con pago diferido o en parcialidades, cuando se emitan los comprobantes fiscales de acuerdo a lo señalado en el diverso artículo 29-A, fracción IV, segundo párrafo (comprobantes fiscales simplificados).
- 4 Escisiones de sociedades (Artículo 14-B).
La escisión de sociedades se considerará enajenación, aún cumpliendo los requisitos de excepción contemplados en la fracción II, cuando con motivo de esta operación surja en el capital contable de cualquiera de las sociedades involucradas un concepto o partida que no se encontraba registrado o reconocido en el estado de posición financiera de la asamblea general de socios o accionistas que haya acordado la escisión.
Esta excepción podría afectar la transmisión con motivo de la escisión de ciertos activos intangibles, por ejemplo, marcas propias.
- 5 Actualizaciones legales en mercados reconocidos (Artículo 16-C).
Se incluyen como mercados reconocidos a las sociedades anónimas que obtengan concesión de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público para actuar como bolsa de valores.
- 6 Cancelación de sellos digitales por presunción de operaciones inexistentes y transmisión indebida de pérdidas fiscales (Artículo 17-H, fracciones XI y XII).
Se incluye como supuesto para dejar sin efectos los certificados de sellos digitales cuando los contribuyentes que emitan comprobantes fiscales no desvirtúen la presunción de inexistencia de las operaciones amparadas en esos comprobantes y, en consecuencia, sean considerados en el listado definitivo, en términos del artículo 69-B del CFF.
También se incluye como supuesto que se trate de contribuyentes que no desvirtuaron la presunción de transmitir indebidamente pérdidas fiscales y se encuentren en el listado definitivo del artículo 69-B Bis del CFF.
Por otro lado, se amplía de tres a diez días, el plazo con que cuentan las autoridades fiscales para dar a conocer la resolución que recaiga al procedimiento de aclaración que soliciten los contribuyentes a quienes se les deje sin efectos el certificado de sello digital.
La inclusión en este artículo de los supuestos mencionados y su correlativa derogación en el artículo 17-H- Bis del CFF, implica que, por estos supuestos, no se tendrá que agotar primero el procedimiento de restricción temporal de certificados de sello digital para la expedición de CFDI (regulado en el diverso artículo 17-H- Bis del CFF).
- 7 Límite temporal para solicitar aclaración de restricción temporal de certificados de sello digital (Artículo 17-H Bis).
Se establece un plazo de 40 días hábiles, para que los contribuyentes a quienes se les haya restringido temporalmente el uso del certificado de sello digital presenten la solicitud de aclaración ante las autoridades fiscales correspondientes.
En caso de que los contribuyentes no soliciten el procedimiento de aclaración derivado de la cancelación temporal de los certificados de sello digital, las autoridades fiscales procederán a dejar sin efectos los certificados correspondientes.
- 8 Mensajes de interés por buzón tributario (Artículo 17-K).
El contribuyente, además de recibir vía buzón tributario la notificación de cualquier acto o resolución administrativa de las autoridades fiscales, ahora también pueden recibir, vía buzón tributario, “mensajes de interés”. Estos mensajes de interés pueden ser beneficios, facilidades, invitaciones a programas, cuestiones relacionadas con la situación fiscal de los contribuyentes e información para el cumplimiento de sus obligaciones fiscales.
Además, se establece que los contribuyentes que tengan asignado un buzón tributario, deben consultarlo dentro de los tres días siguientes a aquel en que reciban un aviso electrónico de las autoridades fiscales a través de cualquier medio de contacto que hayan registrado, pudiendo por correo electrónico o número de celular.
Si bien el buzón tributario entró en vigor desde el 30 de junio de 2014, y ha funcionado desde entonces como herramienta para que el Sistema de Administración Tributaria realice notificaciones, envíe información para el cumplimiento de las obligaciones fiscales, solicite información o requerirá respuesta a un trámite, la autoridad tributaria continua otorgando mayor importancia y uso a este medio de comunicación, por lo que es de vital importancia que no se subestime este medio electrónico y se verifique con cotidianeidad para evitar cualquier contingencia para el contribuyente.
- 9 Falta de localización de los contribuyentes o de su domicilio en los procedimientos de devolución (Artículo 22).
En los procedimientos de devolución, se incluye como supuesto para tener como no presentada esa solicitud, que los contribuyentes, o bien, su domicilio no sea localizado.
Cuando la solicitud de devolución se tenga como no presentada, ésta no será considerada como gestión de cobro que interrumpa la prescripción de la obligación de la autoridad para devolver el saldo a favor.
Consideramos que la modificación al artículo 22 tiene puntos positivos, pues la propuesta busca combatir la práctica de algunos contribuyentes de dar un domicilio fiscal inexistente en su inscripción al RFC para realizar actos de evasión fiscal.
Sin embargo, es importante que la autoridad evalúe y discierna, de manera correcta y objetiva, la aplicación de esta causal, pues podría afectar a los contribuyentes que sí cumplen a cabalidad con sus obligaciones fiscales, y el atraso en la obtención de sus devoluciones afecta grave e irreversiblemente su operación.
- 10 Modificaciones al procedimiento de ejercicio de facultades de comprobación derivado de solicitudes de devolución (Artículo 22-D, fracciones IV y VI).
Se modificó el procedimiento para el ejercicio de facultades de comprobación con motivo de las solicitudes de devolución de los contribuyentes, proponiendo que, ante la presencia de varias solicitudes de devolución de un mismo contribuyente por un mismo tipo de contribución, la autoridad realice, por todas las solicitudes presentadas, un solo ejercicio de facultades o, en su caso, ejercer facultades por cada una de las solicitudes presentadas emitiendo, por todas ellas, una sola resolución.
Se amplió de diez a veinte días hábiles, el plazo con que cuentan las autoridades fiscales para emitir y notificar a los contribuyentes la resolución recaída al procedimiento de facultades de comprobación con motivo de la solicitud de devolución.
Esta medida busca hacer eficiente y oportuno el procedimiento de devolución, especialmente para el caso en el que se realizó el ejercicio de facultades de comprobación para determinar su procedencia, situación que es cada vez más recurrente por la autoridad fiscal.
- 11 Responsabilidad solidaria (Artículo 26, fracciones XII y XIX).
Se modifican los límites a la responsabilidad solidaria en el caso específico de la escisión de sociedades para señalar que éstos no serán aplicables cuando, derivado de la transmisión de activos, pasivos y capital, surja en el capital contable de cualquiera de las sociedades, escindente o escindida, un concepto o partida que no se encontraba registrado en cualquiera de las cuentas del capital contable del estado de posición financiera aprobado por la asamblea general de socios o accionistas que acordó la escisión.
Por otro lado, se atribuye responsabilidad solidaria a las empresas residentes en México o los residentes en el extranjero que tengan un establecimiento permanente en el país que realicen operaciones con partes relacionadas en el extranjero, respecto de las cuales exista un control efectivo, cuando los residentes en el extranjero constituyan un establecimiento permanente en México.
Según la exposición de motivos de la iniciativa del proyecto de reformas, la autoridad ha detectado diversos casos en donde las sociedades “trasmiten” a las escindidas “valores” que no existían antes de la escisión por medio de las subcuentas de capital.
Por lo tanto, los contribuyentes, que aun cumpliendo con los requisitos que marca la ley para que no exista enajenación, creen una cuenta novedosa al aprobar la escisión por la asamblea, tendrán que darle el efecto fiscal a la escisión por la trasmisión de los bienes, pues será considerada por la autoridad como enajenación.
Se incorporó un supuesto más de responsabilidad solidaria para garantizar que las empresas extranjeras con partes relacionadas en México paguen el impuesto por las operaciones que realicen a través de ellas, pues de no hacerlo las empresas residentes en México o sus establecimientos permanentes tendrán que responder ante la autoridad fiscal, de manera solidaria, por el pago de los tributos generados.
- 12 Registro Federal de Contribuyentes (Artículo 27).
Se precisa la obligación que tienen las personas morales de presentar el aviso en el registro federal de contribuyentes siempre que se realice alguna modificación o incorporación de sus socios o accionistas, entendiendo que nace el deber de presentar el aviso por figuras análogas a la de un socio o accionista con independencia del nombre que se les designe (asociados, patronos, entre otros).
Quedan excluidos de la obligación de presentar el aviso, las personas morales cuya finalidad es distinta a un fin económico y que en las cuales sus participantes no son responsables solidarios, sin reunir por tanto, la característica de un socio o accionista.
Además, se establece la facultad de las autoridades fiscales para suspender o reducir las obligaciones de los contribuyentes registrados en el Registro Federal de Contribuyentes, cuando no hayan realizado actividad alguna en los últimos tres ejercicios.
Finalmente, se regula que los contribuyentes que presenten el aviso de cancelación en el RFC, por liquidación total del activo, cese de operaciones o por fusión de sociedades, deben cumplir con una serie de requisitos que establezcan las autoridades mediante reglas de carácter general, entre los que se encuentran:
- No estar sujeto al ejercicio de facultades de comprobación ni tener créditos fiscales a cargo.
- No encontrarse en los listados a que se refieren los artículos 69-B (operaciones inexistentes) y 69-B Bis (transmisión indebida de pérdidas fiscales) del CFF.
- El ingreso declarado y el impuesto retenido, manifestados en las declaraciones correspondientes, concuerden con los señalados en los comprobantes fiscales, expedientes, documentos o bases de datos de las autoridades fiscales.
Como bien sabemos, recientemente se reformó el artículo 27 del Código Fiscal de la Federación para incluir, como obligación de los contribuyentes para 2020, presentar un aviso ante el RFC en el que manifiesten el nombre y clave del RFC de sus socios y accionistas, cada vez que se realice alguna modificación o incorporación de ellos.
Sin embargo, en la Miscelánea Fiscal para 2021 no se estableció alguna distinción o excepción respecto a las personas morales que deben proporcionar esta información, situación que generó múltiples dudas a los contribuyentes.
Por ello, en esta reforma se incluye y aclara que la información que presenten las personas morales debe corresponder a aquella relacionada con las personas integrantes de la persona moral que por su naturaleza (análoga) en esencia, las funciones, obligaciones y derechos son similares a las de un socio o accionista
- 13 Comprobantes fiscales digitales por internet (Artículo 29 y 29-A).
Se incluyó la obligación para solicitar el comprobante fiscal digital por internet, cuando los contribuyentes realicen pagos parciales o diferidos, exporten mercancías que no sean objeto de enajenación o cuya enajenación sea a título gratuito.
El sello digital que se incorpora a los comprobantes fiscales digitales por internet, corresponde, exclusivamente, al del Servicio de Administración Tributaria.
Se incluyen ciertas facilidades administrativas para que los contribuyentes que no cuenten con la clave del registro federal de contribuyentes señalen la clave genérica establecida por el Servicio de Administración Tributaria mediante reglas de carácter general, considerando la operación celebrada con el público en general.
En otro tenor de ideas, se señala que cuando la contraprestación se haga diferida o a plazos, debe expedirse un comprobante fiscal por cada pago; sin importar que corresponda a un anticipo o sea posterior.
Finalmente, se indica que los comprobantes fiscales digitales por internet, incluso los que amparen retenciones de contribuciones, deberán contener los requisitos que establezca el Servicio de Administración Tributaria.
En resumen, se incorporó en la reforma : (1) Dos nuevos supuestos más en los que los contribuyentes deben solicitar un CFDI a saber, (i) Cuando realicen pagos parciales o diferidos y (ii) Cuando exporten mercancías que no sean objeto de enajenación o cuya enajenación sea a título gratuito; (2) Se especifica el concepto de operaciones celebradas con el público en general; (3) Se adicionaron más catálogos a los CFDI para evitar errores en el llenado de los mismos y (4) Cuando el pago se realice de manera diferida, se deberá emitir un comprobante fiscal cuando se realice la operación y otro en el momento en que se realice el pago, aun cuando la contraprestación se pague en una sola exhibición.
- 14 Plazo para conservar la contabilidad (Artículo 30).
Los contribuyentes deberán conservar en su contabilidad, toda la documentación e información que demuestre los aumentos o disminuciones de capital social; fusión o escisión de sociedades; distribución de dividendos o utilidades; origen de los saldos a favor y movimientos de la cuenta de utilidad fiscal neta, cuenta de capital de aportación o cualquier otra cuenta fiscal o contable involucrada.
Este cambio atañe a la información y documentación necesaria para implementar los acuerdos alcanzados como resultado de los procedimientos de resolución de controversias para evitar la doble tributación.
Por lo tanto, ahora el contribuyente deberá conservar la contabilidad y la documentación relacionada con el cumplimiento de las disposiciones fiscales por todo el tiempo en que subsista la sociedad o contrato de que se trate, y no solo durante 5 años.
- 15 Reportes de cuentas financieras (Artículo 32-B Bis).
La presentación de los reportes de cuentas financieras de alto valor, cuentas nuevas, cuentas de bajo valor y cuentas preexistentes, deerá hacerse, a más tardar, el 31 de agosto.
- 16 Asistencia y difusión fiscal (Artículo 33).
Se precisa la asistencia gratuita que deberán otorgar las autoridades fiscales a los contribuyentes, informando sobre consecuencias fiscales en caso de no cumplir con las diversas obligaciones fiscales que se tenga. En caso de que la explicación verse sobre cuestiones complejas, deberán proporcionar material impreso o digital que ayude en el entendimiento del tema implicado.
Se otorgó una nueva facultad para que las autoridades fiscales den a conocer a los contribuyentes, en forma periódica, parámetros específicos respecto a la utilidad, conceptos deducibles o tasa efectiva del impuesto sobre la renta con base en el sector económico o actividad industrial a la que pertenecen.
El Servicio de Administración Tributaria implementará programas de cumplimiento voluntario, a través de los cuales podrá informar a los contribuyentes cuando detecte supuestos de riesgo con base en los parámetros mencionados, sin que se considere el inicio del ejercicio de sus facultades de comprobación.
Por último, con la finalidad de promover el cumplimiento en materia de presentación de declaraciones, así como las correcciones a la situación fiscal de los contribuyentes, las autoridades fiscales podrán enviar (i) propuesta de pago o declaraciones prellenadas, (ii) comunicados para promover el cumplimento de sus obligaciones fiscales, y (iii) comunicados para informar sobre inconsistencias detectadas o comportamientos atípicos.
La implementación de los métodos mencionados que podrán utilizar las autoridades fiscales para asistir a los contribuyentes, es congruente con la finalidad de toda la reforma: incentivar e incrementar la recaudación. Si bien en principio esta disposición establece métodos que no podrán ser considerados como un ejercicio de facultades de comprobación por las autoridades fiscales, y son meramente orientativos, lo anterior podría ser abusado por las autoridades fiscales, quienes podrían presionar a los contribuyentes, así como considerar que no cumplen con sus obligaciones si estos discrepan con los parametros que se establecerán, o las declaraciones prellenadas, definiendo así el resultado del ejercicio de sus facultades de comprobación, incluso antes de haberlas empezado.
- 17 Aseguramiento precautorio para los terceros (Artículo 40 y 40-A).
Se armonizan estos artículos para incluir a los terceros relacionados con los contribuyentes y/o responsables solidarios, como sujetos al aseguramiento precautorio respecto de los actos, solicitudes de información y requerimientos de documentación, conforme a lo que se establezca en las reglas de carácter general que emita el Servicio de Administración Tributaria.
También se señala que, para los terceros relacionados con el contribuyente o responsable solidario, el aseguramiento precautorio estará limitado hasta la tercera parte del monto de las operaciones, actos o actividades que hayan llevado a cabo.
Por otro lado, se modificó el orden de prelación del aseguramiento precautorio y se propone contemplar el siguiente:
- Depósitos bancarios y componentes de ahorro o inversión;
- Cuentas por cobrar, acciones, bonos, cupones vencidos, valores mobiliarios y créditos de fácil cobro a cargo de entidades o dependencias de la Federación, estados y municipios y de instituciones o empresas de reconocida solvencia;
- Dinero y metales preciosos;
- Bienes inmuebles;
- Bienes muebles;
- Negociaciones;
- Derechos de autor; patentes y registros de modelos de utilidad, diseños industriales, marcas y avisos comerciales; y
- Obras artísticas, colecciones científicas, joyas, medallas, armas, antigüedades, así como instrumentos de artes y oficios indistintamente.
Adicionalmente, se establece que las entidades financieras o las sociedades cooperativas de ahorro y préstamo no podrán negar a los contribuyentes la información sobre la autoridad que ordenó el aseguramiento precautorio.
En la iniciativa de la presente reforma, se indicó que la inclusión de los terceros relacionados como sujetos del aseguramiento precautario se efectuó para evitar la obstaculización en la fiscalización de las empresas que tuvieran como terceros relacionados a empresas que facturan operaciones simuladas (EFOS), así como los que recibieron ingresos exorbitantes como presuntos asimilados a salarios.
No obstante, en el texto aprobado por la Cámara de Diputados no hace esta precisión ni alguna otra sobre a quiénes se refieren como “terceros relacionados”, generando inseguridad jurídica entre los contribuyentes y poniendo en riesgo, entre otros, a los proveedores, clientes y empleados de las empresas.
Lo anterior, en conjunto con el cambio de orden prelación del aseguramiento precautorio, en el cual ahora se encuentra en primer lugar los depósitos bancarios y las cuentas por cobrar -facilitando la ejecución de la presente figura- puede resultar en un alto grado de discrecionalidad o, incluso, arbitrariedad por las autoridades fiscales, pues se dejó a su arbitrio la consideración de que se está “obstaculizando” la fiscalización.
- 18 Facultades de comprobación (Artículo 42, fracción V).
Se aclaró que las disposiciones de la Ley Aduanera serán aplicables cuando la visita domiciliaria se lleve a cabo respecto de algún supuesto de esa materia.
En el procedimiento de la visita domiciliaria exprés se incluye levantar actas parciales o complementarias (como sucede en las visitas domiciliarias domiciliarias) para que las autoridades puedan regresar al domicilio en donde se está practicando la visita, a realizar una segunda o subsecuentes diligencias, cuando no sea posible agotar la revisión en una sola.
Consideramos que esta modificación desnaturaliza el procedimiento de visita exprés, pues su propósito radica en que la autoridad fiscal realice una visita rápida, sin que medie citatorio para la notificación de la orden, para verificar el cumplimiento de obligaciones fiscales y aduaneras que pudieran ser eludidas por los contribuyentes si tuvieran un aviso previo, como es la notificación, razón por la cual la visita se debía llevar a cabo en una sola diligencia.
- 19 Actas de visita domiciliaria (Artículo 44).
Se establece que se incluya en las actas la negativa de los visitados a firmar las constancias correspondientes o, en su caso, a recibir la copia del acta, sin que ello afecte su validez y valor probatorio, dándose por concluida la diligencia.
Consideramos que esta medida es riesgosa y arbitraria, pues las autoridades fiscales en una mala praxis pueden, deliberadamente, asentar que el contribuyente no quiso firmar el acta o recibir la copia correspondiente, ocasionando con ellos violaciones formales a los procedimientos de visitas domiciliarias.
- 20 Visitas domiciliarias específicas (Artículos 46, tercer párrafo de la fracción IV y 49).
Se faculta a los funcionarios fiscales que practiquen una visita domiciliaria para valorar las pruebas exhibidas por los contribuyentes para desvirtuar las irregularidades detectadas en la última acta parcial.
Adicionalmente, se estableció la definición de “circunstanciar”, entendiendo detallar, pormenorizadamente, toda la información y documentación obtenida dentro de la visita domiciliaria a través del análisis, la revisión, la comparación con las disposiciones fiscales, la evaluación, estimación, apreciación, cálculo, ajuste y percepción realizado por los visitadores, sin que ésto constituya valoración de pruebas.
Se ajusta la redacción y se realizan precisiones en el procedimiento de las visitas domiciliarias de conformidad con lo siguiente:
- Abarcar más lugares donde puede realizarse la visita domiciliaria: oficinas, bodegas y almacenes.
- Se hace referencia a diversas actas de visita, para permitir que las visitas puedan agotarse en más de una diligencia.
Las reformas a los artículos que regulan las visitas domiciliarias son congruentes con el ánimo de incrementar la recaudación, al agregar lugares donde las autoridades fiscales puedan ejercer sus facultades de comprobación y otorgándo a funcionarios cada vez más facultades de valoración.
- 21 Revisión de dictamen (Artículo 52-A).
Se establece la facultad de las autoridades fiscales para que, en el ejercicio de sus facultades de comprobación, requieran al contador público no solo la exhibición de los papeles de trabajo que elaboró, sino también para comparecer personalmente a resolver los cuestionamientos que tengan las autoridades fiscales.
La revisión se llevará a cabo exclusivamente con el contador público que haya formulado el dictamen, sin que sea procedente la representación legal.
Además, se señaló que no se deberá observar el orden establecido para la revisión secuencial (contador – contribuyente), cuando el objeto de los actos de comprobación verse sobre aprovechamientos en materia de comercio exterior derivados de la autorización o concesión otorgada para la prestación de servicios de manejo, almacenaje y custodia de mercancías.
- 22 Plazo para presentar informes o documentos (Artículo 53).
Se amplió de 6 días a 10 días el plazo para que los contribuyentes desahoguen requerimientos de la autoridad para exhibir documentación que deben tener en su poder, cuando sea de difícil obtención.
- 23 Revisiones electrónicas en materia de comercio exterior (Artículo 53-B).
La autoridad deberá concluir el procedimiento de revisión electrónica dentro de un plazo máximo de 6 meses a partir de la emisión de la resolución provisional. La única excepción que continúa bajo el supuesto de 2 años, es tratándose de procedimientos en los que se hubiere solicitado una compulsa internacional.
- 24 Presunción de transmisión indebida del derecho a la disminución de pérdidas fiscales (Artículo 69-B Bis).
Se contempla como supuesto de presunción que la pérdida fiscal se hubiere originado por la contraprestación derivada de la ejecución cualquier figura jurídica, y no solo de la proveniente de suscripción de títulos de crédito.
Por otra parte, se prórroga el plazo, por diez días, para que el contribuyente desvirtúe la presunción.
Se prevé que la autoridad fiscal, tras ejercer sus facultades de comprobación, pueda considerar la indebida transmisión del derecho de disminuir pérdidas fiscales como un acto simulado para efecto de los delitos fiscales previstos en el Código Fiscal.
- 25 Acuerdos conclusivos (Artículos 69-C, 69-F y 69-H)
Se reduce el plazo que tienen los contribuyentes para solicitar la adopción de un acuerdo conclusivo, el cual se podrá solicitar únicamente dentro de los 20 días siguientes a la fecha en la que: (i) se levante el acta final en una visita domiciliaria, (ii) se notifique el oficio de observaciones en una revisión de gabinete, o (iii) se notifique la revisión provisional en una revisión electrónica.
Se establecen los siguientes casos de improcedencia para solicitar la adopción de acuerdos conclusivos:
- Cuando deriven de facultades de comprobación que practiquen las autoridades fiscales para verificar la procedencia de una devolución solicitada por los contribuyentes.
- Respecto del ejercicio de facultades de comprobación a través de compulsas a terceros.
- Respecto de actos derivados de cumplimientos a resoluciones o sentencias.
- Cuando haya transcurrido el plazo de 15 días posteriores a la fecha en la que se levante el acta final, se notifique el oficio de observaciones o, la resolución provisional en una revisión electrónica.
- Cuando se esté en la parte final del procedimiento establecido en el artículo 69-B del CFF (empresas que facturan operaciones simuladas listadas de manera presunta o definitiva).
Se precisó que el acuerdo conclusivo alcanzado en PRODECON, no es impugnable ni siquiera conforme a los tratados para evitar la doble imposición (MAP).
- 26 Multas relacionadas con precios de transferencia y ajuste a plazo (Artículo 75).
En supuesta armonía con disposiciones fiscales en materia de Precios de Transferencia que existen en otros países, se eliminó la disminución de multas determinadas en materia de Precios de Transferencia, y, además, se considera como agravante que los contribuyentes no hayan cumplido correctamente con sus obligaciones fiscales en esa materia.
Los contribuyentes que paguen las multas durante los 30 días siguientes a la fecha en que surta efectos su notificación (anteriormente se establecían 45 días), obtengan una reducción del 20%, excepto en materia aduanera, cuando se solicite esa disminución con fundamento en el artículo 76 del CFF, o respecto de errores aritméticos en las declaraciones y se paguen con base en el artículo 78.
Es importante mencionar que a partir de la entrada en vigor de la Reforma, al ser agravante el incumplimiento de obligaciones en materia de Precios de Transferencia, las autoridades fiscales podrán determinar improcedente la aplicación de la reducción del 100% de las multas y de tasa de recargos por prórroga, toda vez que uno de los requisitos para solicitarlos es no haber incurrido en alguna de las agravantes a que se refiere el artículo 75 del CFF cuando las autoridades fiscales impongan la multa.
- 27 Infracción para concesionarios de redes públicas de telecomunicaciones (Artículo 90-A).
En relación con las reformas propuestas para la Ley del Impuesto al Valor del Agregado (en lo sucesivo “Ley del IVA”), se establece la sanción de $500,000.00 a $1’000,000.00, a los concesionarios de una red pública de telecomunicaciones en México que incumplan con el bloqueo al acceso al servicio digital. Esta sanción se contempla por cada mes de calendario transcurrido.
- 28 Homologación de definiciones del Código Fiscal de la Federación (Artículo 92).
Se considera como mercancías, los productos, artículos, efectos y cualesquiera otros bienes, aun cuando las leyes los consideren inalienables o irreductibles a propiedad particular, establecidas en el CFF y la Ley Aduanera.
- 29 Presunción de contrabando (Artículo 103).
Se adicionó una sanción de contrabando, cuando no se retornen, transfieran o cambien de régimen aduanero las mercancías importadas temporalmente para empresas con programa de fomento autorizado por la Secretaría de Economía.
Este cambio afecta a las entidades que tienen un programa de fomento a la exportación autorizado por la Secretaría de Economía que no retornen las mercancías importadas temporales de:
- a) Activo fijo, maquinaria, equipo, herramientas, instrumentos, moldes y refacciones, utilizados para los procesos de producción de la maquila).
- b) Equipos y aparatos para el control de contaminación, investigación, capacitación, seguridad industrial, telecomunicación, computo, laboratorio, prueba de productos y control de calidad, y aquellos que intervengan directamente en el manejo de materiales relacionados directamente con los planes de exportación.
- c) Equipo para desarrollo administrativo.
Con este cambio adquiere mayor relevancia el cumplimiento de las obligaciones relacionadas con los programas de fomento a la exportación, pues, en una eventual cancelación de la autorización, se generarían riesgos de carácter penal por no retornar en tiempo al extranjero de los activos importados de forma temporal.
- 30 Documentos en idioma distinto al español (Artículo 123).
En los casos que los documentos que presenten los contribuyentes en un recurso administrativo de revocación esté en un idioma distinto al español se deberán de acompañar con su traducción.
- 31 Plazos para cumplimentar resoluciones (Artículo 133-A).
Se homologa el plazo que tiene la autoridad para cumplir una resolución de un recurso de revocación, a los 30 días que tienen los contribuyentes para impugnarla.
- 32 Notificación personal (Artículo 137).
Los funcionarios notificadores tienen la obligación de fijar el citatorio en el acceso principal del domicilio del contribuyente y, en caso de que no se encuentre persona alguna que lo reciba o quien se encuentre se niegue a recibirlo, se deberá levantar una constancia de tal circunstancia.
El funcionario notificador deberá constituirse en el día y hora señalado en el citatorio, para requerir la presencia del destinatario de la notificación, y en caso de que no se encuentre, la notificación se realizará con quien esté en el domicilio. En caso de que se negasen a recibir la notificación, se realizará por cualquier de los medios previstos en el artículo 134 del CFF.
- 33 Notificación por estrados (Artículo 139).
Las notificaciones por estrados se fijarán en un sitio abierto al público de las oficinas de la autoridad, durante 6 días, el documento del que se trate. Durante el mismo plazo, se publicará en la página electrónica de las autoridades fiscales. La notificación se tendrá por efectuada al séptimo día a partir del siguiente a aquél en que se fijó o publicó el documento.
- 34 Garantía del interés fiscal (Artículo 141).
Se limitan los bienes sobre los cuales se puede efectuar un embargo en la vía administrativa con los cuales los contribuyentes garanticen el interés fiscal, señalando que sólo podrá tratarse de bienes muebles tangibles e inmuebles, exceptuando los predios rústicos o negociaciones.
- 35 Actualización del término afianzadora (Artículo 143).
Se cambia el término “afianzadoras” por “instituciones emisoras de pólizas de fianza” en las garantías efectivas que ofrezcan los contribuyentes, así como la denominación de Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa por la actual de Tribunal Federal de Justicia Administrativa.
Además de aclarar que el procedimiento de cobro se realizará en términos del artículo 80 del Reglamento del CFF.
- 36 Embargo de créditos (Artículo 160).
En relación con el embargo de cartera de créditos del contribuyente, se especifica que la autoridad fiscal debe notificar directamente a los deudores del embargo.
Lo anterior genera certeza jurídica para el deudor, de igual manera la autoridad requerirá que informen las características de la relación contractual que tienen con el contribuyente, bajo el apercibimiento de que, en caso de incumplimiento, se les impondrá una de $330.00 a $3,180.00.
El pago que debe efectuar al deudor, deberá realizarse directamente a la autoridad fiscal, en caso de tratarse de títulos a la orden o al portador, el embargo únicamente podrá realizarse mediante la obtención física de los mismos.
Es importante destacar en este punto, que una vez realizado el pago del crédito al embargado por el deudor, la autoridad fiscal lo requerirá para que en tres días entregue el comprobante fiscal del pago.
- 37 Publicación de la convocatoria de remate (Artículo 176).
Se apruebó que la publicación de la convocatoria del procedimiento de remate se efectuará al siguiente día de la notificación del avalúo de los bienes y se realizará a través de tres medios electrónicos.
En la convocatoria deberán incluirse los bienes objeto del remate, así como el valor base de la venta además de los requisitos para los postores que participen en la subasta.
- 38 Notificación de acreedores (Artículo 177).
Se incorporó otra forma para notificarle a los acreedores que aparezcan en el certificado de gravámenes, la cual será por estrados, en caso de que no se pueda realizar de manera personal o por Buzón Tributario.
Adicionalmente, en caso de poder realizarse la notificación, se tendrá por notificada la fecha en la que se realizará el remate, en aquella en que la convocatoria haya sido publicada.
- 39 Remate de bienes (Artículos 183, 185 y 186).
Se entiende por fincado el remate en favor de quien haga la mejor postura hasta en que el ganador efectúe el pago total de la postura ofrecida y realice el pago del saldo de la cantidad ofrecida mediante depósito bancario.
- 40 Devolución de montos pagados por el postor en el procedimiento de remate (Artículo 188-Bis).
Se precisa el momento a partir del cual el postor puede solicitar la entrega de los montos pagados por la adquisición de los bienes que no pudieron entregarse al existir imposibilidad, señalando que será en un plazo de 6 meses a partir de la fecha en que la autoridad informe la imposibilidad de entrega de los bienes y en el que se deberá solicitar el monto pagado por esos bienes, la cual deberá realizarse en 2 meses a partir de que se haga la solicitud.
Lo anterior dota de certeza jurídica al contribuyente ganador de la subasta al contar con un plazo para solicitar la devolución de lo pagado por la adquisición de los bienes en caso de existir imposibilidad para su entrega.
- 41 Adjudicación de bienes y dación en pago (Artículo 191).
El término “de traslación” se sustituyó por “adjudicación”, entendiendo el acto que ordena la autoridad fiscal previo pago en favor del postar que haya realizado la postura ganadora.
Cuando la adjudicación deba inscribirse en el Registro Público de la Propiedad, el acta de esa adjudicación tendrá carácter de escritura pública.
- 42 Abandono de mercancías (Artículo 196-A).
Se establece que las autoridades fiscales podrán notificar, por cualquiera de las formas establecidas en el artículo 134 del CFF, cuando los bienes hubiesen causado abandono, en lugar de sólo notificarse de manera personal o por Buzón Tributario.
Este cambio no afecta la figura de abandono contenida en la Ley Aduanera, que dispone opciones diversas para notificar el abandono de mercancías en aduana, siendo común la notificación por estrados.
Los contribuyentes sujetos a alguno de los procedimientos mencionados en el artículo 196-A deberán considerar que, a partir de la entrada en vigor de esta reforma, podrán ser notificados por estrados, cuando no sean localizados en el domicilio registrado en el RFC, se ignore su domicilio, se oponga a la diligencia de notificación, entre otros supuestos.
- 43 Disposiciones transitorias.
Para los procedimientos de devolución que se encuentren en trámite y en éstos se haya iniciado una facultad de comprobación, la resolución deberá emitirse en términos del artículo anterior a la entrada en vigor de la reforma.
En relación con los procedimientos de aseguramiento precautorio de bienes o de la negociación de los contribuyentes o responsables solidarios y de su levantamiento, que estén pendientes de resolución, deberá substanciarse y resolverse en términos del artículo 40-A vigente antes de la reforma fiscal para 2021, que entrará en vigor el 1° de enero.
B) Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR)
- 44 Personas morales no contribuyentes y donatarias autorizadas
Se modificó el régimen fiscal aplicable a las personas morales con fines no lucrativos y donatarias autorizadas, dentro de las cuales destacan las siguientes:
- Eliminación de los Programas Escuela, como donatarias autorizadas, por considerarse en desuso.
- Las sociedades o asociaciones destinadas al otorgamiento de becas; a la investigación científica o tecnológica; a la investigación o preservación de la flora o fauna silvestre, terrestre o acuática; o a la reproducción de especies en protección y peligro de extinción y a la conservación de su hábitat, únicamente podrán serán consideradas como no contribuyentes del ISR, cuando obtengan autorización para recibir donativos deducibles de impuestos.
- Mediante artículo transitorio se establece que esta reforma entrará en vigor el 1º de julio de 2021.
- Se considera como remanente distribuible, cualquier gasto no amparado con un comprobante fiscal digital por internet, así como los que se eroguen en efectivo, cuando excedan de 2 mil pesos.
Esta reforma será perjudicial para muchas organizaciones que realizan sus actividades en comunidades en las cuales no hay posibilidad de obtener comprobantes fiscales, lo que a su vez puede tener como consecuencia la disminución de acciones encaminadas a favorecer a sectores de escasos recursos.
- Las donatarias autorizadas que obtengan ingresos por actividades distintas a los fines para las que fueron autorizadas, en un porcentaje mayor al 50% del total de sus ingresos del ejercicio fiscal, perderán la autorización correspondiente. En este caso, no se podrá tramitar nuevamente la autorización y se deberá destinar la totalidad del patrimonio a otra donataria autorizada.
El objetivo de la reforma es evitar que las donatarias autorizadas realicen actividades de lucro. Sin embargo, con esta medida se limitará, de forma importante, las diversas formas en las cuales una donataria autorizada puede reunir recursos para llevar a cabo su actividad.
- Se adicionan las causales de revocación de la autorización para recibir donativos deducibles, así como el procedimiento aplicable para ello.
- Entre las causales revocación de la autorización, se establece que la donataria cuente con uno o varios representantes legales, socios o asociados o cualquier integrante del Consejo Directivo o de Administración de una organización a la que haya sido revocada su autorización dentro de los últimos cinco años, por haber sido incluida en la lista a que se refiere el cuarto párrafo del 69-B del CFF (emisión de facturas que amparan operaciones inexistentes).
- En los casos de revocación de la autorización o cuando su vigencia haya concluido y no se obtenga nuevamente o renueve dentro de los 12 meses siguientes a la fecha en que ocurran esos eventos, se deberá destinar la totalidad de su patrimonio a otras entidades autorizadas para recibir donativos deducibles.
Bajo este contexto, se elimina que las organizaciones que pierdan su autorización continúen realizando sus actividades y se les obliga a desprenderse de todo su patrimonio por dejar de ser donatarias, lo cual consideramos inconstitucional.
- 45 Ingresos asimilados a salarios
Se establece que, tratándose de ingresos obtenidos por personas físicas por los conceptos que a continuación se señalan, únicamente podrán ser considerados asimilados a salarios cuando su monto anual, en lo individual o en su conjunto, no exceda de 75 millones de pesos:
- Honorarios por servicios prestados preponderantemente a un prestatario;
- Honorarios por la prestación de servicios personales independientes, obtenidos de personas morales o de personas físicas con actividades empresariales, cuando se comunique al prestatario que se opta por el régimen de asimilados a salarios; y
- Ingresos por actividades empresariales, obtenidos de personas morales o de personas físicas con actividades empresariales, cuando se comunique al prestatario que se opta por el régimen de asimilados a salarios.
A partir del siguiente mes en que los ingresos excedan del monto indicado, las personas físicas deberán tributar en el régimen que les corresponda.
- 46 Ingresos a través de plataformas digitales
Se aplica una tasa de retención única a los ingresos que perciben las personas físicas con actividad empresarial por la enajenación de bienes o la prestación de servicios a través de internet, mediante plataformas tecnológicas, aplicaciones informáticas y similares.
La tasa de retención, en función de la actividad, será la siguiente:
| Actividad | Tasa de retención |
| Prestación de servicios de transporte terrestre de pasajeros y entrega de bienes | 2.1% |
| Prestación de servicios de hospedaje | 4% |
| Enajenación de bienes y prestación de servicios | 1% |
- 47 Bloqueo del acceso al servicio digital
En congruencia con las reformas en materia de IVA, se establece que el bloqueo a los prestadores de servicios digitales residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en México, también se realizará cuando aquellos contribuyentes incurran en omisiones fiscales graves en materia de ISR.
- 48 Maquiladoras
En congruencia con la reforma fiscal de 2014, se eliminó la opción para las maquiladoras, consistente en obtener y conservar la documentación comprobatoria de precios de transferencia en la que se aplique el método de márgenes transaccionales de utilidad de operación (estudio de precios de transferencia), para demostrar que se cumple con las obligaciones en materia de operaciones con partes relacionadas residentes en el extranjero.
En ese sentido, la única opción para que las maquiladoras confirmen que se cumple con lo dispuesto por los referidos artículos, es una resolución particular mediante un Advance Pricing Agreement (APA) o el cálculo del safe harbor señalado en el artículo 182 de la Ley de la Ley del ISR.
Esta medida es congruente con la política que ha mantenido el SAT de impulsar el uso de los APA´s, inclusive recientemente se renovó un acuerdo suscrito entre el SAT y el Gobierno de Estados Unidos, a efecto de obtener un APA mediante el procedimiento conocido como fast-track.
C) Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA)
- 49 Servicios digitales
A partir del 1 de junio de 2020, entró en vigor el Capítulo III BIS de la LIVA, relacionado con la prestación de servicios digitales por residentes en el extranjero sin establecimiento en México.
Al respecto, se realizan los siguientes ajustes al nuevo régimen de servicios digitales:
- Se eliminó la disposición relativa a que los servicios digitales a través de intermediación de terceros, cuyo objeto es la enajenación de bienes muebles usados, no son objeto del IVA.
- Se liberó de la obligación de retener el IVA, así como de inscribirse al RFC y proporcionar información al SAT, entre otras, a los residentes en el extranjero que proporcionen servicios digitales a clientes en México a través de intermediarios (extranjeros o nacionales). Serán los prestadores de servicios de intermediación los obligados a realizar la retención del 100% del IVA cobrado.
- Las plataformas de intermediación podrán omitir la publicación del precio de los bienes o servicios que comercializan sin desglosar el IVA, en la medida en que sea incluido en el precio de esos bienes o servicios y los publiquen con la leyenda “IVA incluido”.
- Se sancionará a los prestadores de servicios digitales, con el bloqueo del acceso al servicio digital por conducto de los concesionarios de redes públicas de telecomunicaciones, en caso de incumplimiento de una obligación formal relevante, como la de retener el IVA, registrarse ante el SAT, designar un representante y un domicilio en territorio nacional, entre otros. Previo a la emisión de la orden de bloqueo, deberá seguirse el procedimiento que se contempla a fin de que el contribuyente proporcione información para desvirtuar los hechos.
- 50 Exención a los servicios profesionales de medicina
Se exenta del pago del impuesto a los servicios profesionales de medicina prestados por personas físicas, por conducto de instituciones de asistencia o beneficencia privada.
D) Ley de Ingresos de la Federación.
La LIF proyecta una recaudación federal participable por 3 billones 351 mil 759.7 millones de pesos, lo que representa más de 100 mil millones de pesos comparado con lo establecido el año pasado, lo que debe incrementar per se la fiscalización por las autoridades.
Dentro del marco macroeconómico, se pronostica lo siguiente:
- Crecimiento PIB: 4.6% (la cual se podría ajustar considerando la disponibilidad de la vacuna contra la enfermedad generada por el virus SARS-CoV2 (COVID-19).
- Inflación: 3%
- Tipo de cambio promedio: $22.10
- Tasa de interés (CETES 28 días): 4%
- Petróleo (USD/Barril): $42.10
Se mantienen las tasas actuales de recargos por prórroga, 0.98% mensual sobre los saldos insolutos; 1.26% mensual tratándose de pagos a plazos en parcialidades de hasta 12 meses; 1.53% mensual tratándose de pagos a plazos en parcialidades de más de 12 meses y; 1.82% mensual tratándose de pagos a plazos en parcialidades superiores a 24 meses.
Se disminuye la tasa de retención del ISR por intereses pagados por el Sistema Financiero y la tasa de retención del ISR por intereses pagados, del 1.45% al 0.97% anualizado.
Se incluye un estímulo fiscal para que las personas físicas y morales residentes en México que enajenen libros, periódicos y revistas, apliquen una deducción adicional para ISR, por un monto equivalente al 8% del costo de adquisición de los mencionados bienes.
Los abogados del área fiscal de la Firma estamos a sus órdenes para comentar cualquier duda respecto del contenido de la presente.
A T E N T A M E N T E,
Gerardo Nieto
nieto@basham.com.mx
Gil Zenteno
zenteno@basham.com.mx
Alejandro Barrera
barrera@basham.com.mx
Sergio Barajas
barajas@basham.com.mx
Víctor Barajas
mbarajas@basham.com.mx
Francisco J. Matus Bravo
fmatus@basham.com.mx
Ciudad de México, a 31 de diciembre de 2020.
